Что такое налоговая оговорка? Почему бизнес разделился на два лагеря — первый отказывается без неё заключать договоры, второй пытается сформулировать определение теории заговора со стороны государства в лице налоговых органов. "ДП" разбирался в терминологии с налоговыми экспертами, юристами и руководителями ФНС по Санкт-Петербургу.
Налоговая оговорка — это сформировавшаяся необходимость и договорная чистоплотность бизнеса.
"Контрагенты могут сопротивляться, но судебная практика показывает, что 75% доначислений при наличии в договорах налоговой оговорки по итогам 2021 года не удалось отбить. За 2022 год статистика такова, что уже 80% решений выносятся в пользу налоговых органов. Проще взыскивать и судиться сторонам договора, чем с налоговым органом. Но не всегда разрывы в НДС свидетельствуют о вине налогоплательщика. Если налогоплательщик уверен, что разрыв выявлен ошибочно и не связан с неисполнением контрагентов своих обязательств по сдаче отчётности в налоговый орган, нужно доказывать свою позицию и судиться с налоговой. В нашей практике были дела, когда налоговый орган выявлял разрывы в НДС только на основании подозрений о том, что контрагент налогоплательщика не мог выполнить оговоренные работы. Мы пригласили генерального директора контрагента на допрос и налоговый орган снял свои претензии", — рассказывает Яна Кириллова, старший юрист практики разрешения споров ССП Консалт.
“
"Налоговая оговорка — инструмент, который сейчас активно обсуждают бизнес-сообщество и налоговые юристы. Помимо положительных аспектов нас беспокоит тот факт, что ответственность по взысканию налогов при её применении ложится на плечи бизнеса в дальнейшем, процесс взыскания денежных средств с контрагента занимает достаточное количество времени, — отмечает Светлана Гузь, управляющий партнёр Legal to Business. — Если вы добросовестный контрагент, то все свои обязательства должным образом вы выполнили. При наличии налоговой оговорки сторона по договору уплатила в бюджет недостающие денежные средства, с точки зрения государства это прекрасный инструмент, который сокращает сроки уплаты налогов и наполняет бюджет".
Заключая те или иные договоры, налоговая оговорка вносится в отношении непосредственно контрагента — поставщика товара или услуги. И именно он находится на первой линии взаимодействия. И если в рамках исполнения обязательств привлекаются вторые или третьи лица, которые могут оказаться недобросовестными, то вся ответственность за их нарушения ложится непосредственно на первого контрагента. "И на каком этапе и в течение какого времени потом удастся осуществить возврат средств добросовестному представителю бизнеса — это и остаётся ложкой дегтя, — заявляет Светлана Гузь. — Налоговые юристы продолжают спорить, насколько хороша оговорка. Практика и международное сообщество склоняются к внесению оговорок, но нужно чётко понимать, как она будет сформулирована, каким образом будет защищать интересы, как второе и третье звенья будут выстраивать взаимоотношения".
“
"По своему фактическому смыслу оговорка — это особые условия договора. Исходя из смысла положений статьи 54.1 НК РФ, налоговый орган в рамках осуществления полномочий оценивает реальность заявленной налогоплательщиком операции и причинно-следственную связь между заявленными операциями и налоговыми последствиями, — поясняет Юлия Костецкая, заместитель руководителя УФНС РФ по Санкт-Петербургу. — Таким образом, исходя из существа финансово-хозяйственной операции, применения систем налогообложения и дальнейших налоговых последствий для сторон, налогоплательщики вправе предусмотреть в налоговых оговорках возмещение убытков/потерь по конкретному налогу (налог на прибыль, НДС) не ограничиваясь при этом общей системой налогообложения. Например, возможно предусмотреть последствия по УСН, уплаты страховых взносов и т.д. Стороны свободны в заключении договора".
"ФНС России активно борется с "техническими" компаниями, чтобы дополучить в бюджет НДС и налог на прибыль. Если найти источник разрыва не удаётся, как правило, налоговики приходят напрямую к покупателю, так как именно он получил возмещение НДС без сформированного в бюджете источника. Для защиты добросовестных покупателей ФНС рекомендует использовать налоговые оговорки. В законе отсутствует точное определение оговорки. На практике под этим понимают договорное условие, по которому поставщик возмещает покупателю имущественные потери, связанные с актами налоговых органов в части доначисления налога по операциям, связанным с поставщиком, — поясняет Юлия Догадина, ведущий юрисконсульт Консультационной группы ТИМ.
Рекомендованная форма налоговой оговорки не разработана, поэтому стороны свободны в определении объёма подтверждающих документов, оснований и пределов возмещения. Таким образом, ФНС смещает риски потерь бюджета в сторону частных субъектов, которые свободны в принятии решений о заключении или незаключении договора с конкретным контрагентом".
Кто является бенефициаром налоговой оговорки? "Давайте вспомним историю её появления. Изначально идея возникла при реализации отраслевых проектов. Когда появился проект по АПК, то перестраивался весь рынок полностью. Появилась необходимость предоставления гарантий и разработки способов защиты законных интересов участников предпринимательских отношений, гражданско-правовой конструкцией распределения предпринимательских рисков,— вспоминает Юлия Костецкая. — Данная необходимость возникла в результате действий недобросовестных участников рынка, которые вводили своих контрагентов в заблуждение, фактически не уплачивая налоги в бюджет, создавая притворные цепочки видимости источника налога в бюджете, создавая тем самым недобросовестную конкуренцию в предпринимательской отрасли. На настоящий момент условия налоговой оговорки применяются добросовестными налогоплательщиками, которые не заинтересованы в обмане и злоупотреблении доверием партнера".
"Существует множество формулировок налоговых оговорок, в том числе опубликованных на сайтах информресурс.радо.рус или акфо.рф,— дополняет коллегу Мария Кузнецова, начальник правового отдела УФНС РФ по Санкт-Петербургу. — По сути оговорка — механизм взаимодействия юридических лиц между собой в рамках исполнения договора. Наличие или отсутствие оговорки в документе не является открытой информацией для налогового органа. Независимо от наличия или отсутствия оговорки, мы исполняем свои прямые обязанности по контролю правильности и своевременности уплаты налогов. Ни налоговый орган, ни ФНС не являются бенефициаром оговорок, бенефициаром являются как раз контрагенты и стороны гражданско-правовых взаимоотношений"
Между тем, единой и стандартной формулировки оговорки нет. И юристы, и налоговые органы рекомендуют разрабатывать её индивидуально для каждого конкретного договора. "Разделю понятия налоговой оговорки. Если речь идёт о возмещении потерь, то должны прописываться условия, что поставщик возмещает покупателю все имущественные потери в случае возникновения претензий налоговых органов по уплате, пени и штрафов, — перечисляет Яна Кириллова. — Не менее важный момент, чтобы была прописана информация, что каждая организация — сторона договора — должным образом ведёт бухгалтерский учет, вовремя сдаёт отчётность и уплачивает налоги, является добросовестным налогоплательщиком".
Эксперт рекомендует ссылку на статью 406.1 ГК РФ. Третий момент: определить момент возникновения права возмещения убытков, которым может быть как требование налогового органа или — предварительное уведомление. "Стоит прописать срок досудебного порядка, когда поставщик обязан компенсировать покупателю потери, — дополняет Кириллова. — И срок должен быть коротким, 3-5 рабочих дней. Если поставщик изначально не был настроен на компенсации, то перед обращением в суд не придётся долго выжидать".
"Мы рекомендуем включение о заверении о международном резидентстве и о наличии фактического права на доход. Рекомендуем включать и риски об увеличении или уменьшении налоговой ставки для того или иного вида деятельности,— продолжает Светлана Гузь. — Налоговая оговорка чаще всего формулируется либо как заверение об обстоятельствах, либо как соглашение о возмещении потерь, либо как некий микс из нескольких инструментов. Если говорить о конкретных деталях, то в каждом конкретном случае мы прорабатываем индивидуальные потребности, потому что универсальных формулировок не существует, и от того, как вы пропишете оговорку, зависит дальнейший успех, сможете ли вы взыскать денежные средства или компенсировать убытки от недобросовестных действий контрагента. Важное значение формулировка о налоговой (или иной) оговорке может принять, например, при введении процедуры банкротства. В зависимости от формулировки может измениться правовая квалификация понесённых вами затрат (это может быть неустойка, штраф, прямой ущерб или упущенная выгода). В результате можно лишиться такого инструмента защиты, как право инициировать (возбудить) процедуру банкротства".
Налоговые органы в рамках контрольной работы (в том числе камеральные и выездные проверки) проверяют обоснованность и правомерность применения вычетов и расходов по налогу на прибыль в отношении заявленных налогоплательщиком операций, в рамках которых устанавливаются ситуации взаимодействия с сомнительными контрагентами, не исполняющими обязанность по уплате налогов в результате сделок с проверяемым налогоплательщиком.. По итогам первого полугодия 2023 года в Петербурге порядка 10 млрд рублей налогов поступило после добровольного уточнения налогоплательщиками своих обязательств по выявленным обстоятельствам недобросовестности контрагента или же самого налогоплательщика в части создания схемы или участия в ней по неуплате налогов.
"Мы с налогоплательщиками общаемся каждый день и понимаем ситуацию, которая складывается в бизнесе. Основное желание — обезопасить себя от действий недобросовестных партнёров. При заключении контракта, чтобы минимизировать риски, можно применять механизм налоговой оговорки", — считает Костецкая. "Если налоговый орган озвучивает какие-то риски, то лучше их урегулировать сейчас, не откладывая на неопределенный срок. При камеральной проверке у бизнеса есть 3 месяца, при выездной — 3 года. Это пени и штрафные санкции, которые увеличивают итоговую сумму", — говорит эксперт.
“
"Понятия налоговой оговорки в законодательстве нет, это комплекс условий, что стороны ведут налоговый и бухгалтерский учёт. И каждая из сторон обязуется возместить убытки, связанные с претензиями налоговых органов, и порядок возмещения, и порядок предъявления претензий, — продолжает Яна Кириллова. — Налоговая оговорка по сложившейся практике и арбитражных судов, и Верховного суда позволяет взыскать убытки с контрагента. При условии, что он живой. Видимо, поэтому предприниматели предпочитают судиться с налоговым органом, потому что так проще, по их мнению, решить эти вопросы. Практика такова, что лучше подстраховаться и включить налоговую оговорку".
Один из распространяемых мифов в том, что налоговые органы предъявляют налоговые претензии не к последнему участнику цепочки, а к первому контрагенту. "С точки зрения налогового кодекса мы говорим о реальности хозяйственной операции. Разговоры о длинных цепочках создаются недобросовестными контрагентами, которые в целях избежать уплаты налогов выстраивают длинные цепочки в рамках хозяйственных отношений", — оценивает Костецкая. По её словам, необходимо разделять разрывы на "схемные" и "технические". Последние возникают, когда данные по книге покупок и книге продаж не совпадают. Например, один из контрагентов неправильно отразил операцию в реквизитах. После уточнения сведений такая техническая неувязка легко устраняется. "При проведении проверки налоговый орган внимательно рассматривает сделку. Если налогоплательщик докажет, что сделка реальная и подтвердит документами, что подрядчик всё поставлял, оказывал, то никто не будет предъявлять претензии", — утверждает Костецкая.
"Включение особых условий в договор может обезопасить участников, оговорка — гарантия чистых взаимоотношений между контрагентами, — резюмирует Костецкая. — На сегодня это единственный механизм, который позволяет защитить интересы контрагента перед недобросовестными контрагентами". По её опыту, налогоплательщики отмечают, что контрагенты и партнеры, у которых есть какие-то проблемы, как правило и отказываются от подписания договора с оговоркой. "Это один из маркеров, на который стоит обращать внимание", — подытожила Костецкая.
